ABC成本分配模型在仓储企业中的应用

现代物流理念引入已20年, 近几年随着经济全球化、信息化进程的加快, 中国现代物流业更是得到了迅猛的发展。《2010中国区域金融运行报告》指出:根据中国物流与采购联合会的统计, 2010年我国社会物流总费用7万亿元, 占GDP的18%左右, 远高于发达国家9%左右的水平。以2009年为例来测算, 我国物流总费用每降低1个百分点, 相当于新增3405亿元左右的社会经济效益。

但是, 由于我国物流成本方面的研究相对较晚, 同欧美物流发达国家相比, 在技术、管理上仍然有很大差距, 企业内部经营管理落后, 成本管理观念单薄, 物流成本高, 传统的成本核算方法由于在归集、计算各个物流服务产品的成本上存在缺陷, 使物流企业成本核算结果失去客观性和决策相关性, 无法给物流成本降低的研究提供可靠的数据来源和依据[1]。因而, 使用合适的方法解决物流企业成本核算、管理等问题不仅成为制约物流企业市场拓展的瓶颈, 也是阻碍物流企业内部的有效运营管理与决策、资源优化配置的症结。

所谓成本, 就是一个企业生产某种产品、完成某个项目或者说做成某件事情所需付出的代价[2]。成本代表着企业经济资源的耗费, 这些耗费要从企业收入中获得最终的补偿。在企业收入一定的情况下, 如果需要补偿的成本越低, 那么企业的利润就会越高。所以, 在较长的一段时期以来, 传统成本法的指导思想都把管理的重心放在努力降低成本上, 并且把成本的高低作为衡量企业管理业绩的重要标准。传统成本法采用的是“数量基础成本计算”, 即成本计算时, 对于间接费用的分配通常采用生产工时、机器工时、材料消耗定额等分配标准。这种分配方法比较适用于产品品种少、间接费用不多的情况。而今, 在物质极大丰富的今天再采用生产工时、机器工时、材料消耗定额等分配标准分配制造费用, 势必会造成产品成本失真, 最终导致产品成本计算不准。

ABC即Activity-based Costing System, 基于活动的成本核算系统。成本核算的思想起源于20世纪30年代末、40年代初美国会计学家科勒 (E.Kolher) 的思想。科勒针对采用传统的以人工小时来分配间接费用无法正确计算水利发电业的成本这一问题提出。该方法从传统的以“产品”为中心, 转移到以作业为中心;将间接费用的统一分配改为若干个具有同质成本动因的成本库分别进行分配, 标准也由单一分配改为多标准分配。因此作业成本法能提供更准确的产品成本, 为企业决策提供有价值的信息。其与传统成本法的区别如表1所示。

最初作业成本法主要应用在制造业, 随着作业成本法在制造业的成功应用, 一些医院、电信、银行等服务业也开始使用作业成本法。仓储特点与水利发电站相似, 主要成本是固定资产的折旧和维护费用等间接费用。采取这一方法在精确成本信息、改善经营过程、为资源决策和产品定价及组合决策提供完善的信息方面受到广泛关注[3]。在实际工作中, 大多数仓储企业或部门都是根据扭曲的成本信息进行重大决策。更为糟糕的是, 几乎没有别的信息能使管理层意识到成本的严重失真, 只有在获利能力与竞争实力下降之后, 仓储单位及其上层领导才发现出了问题[4]。即使对这一问题有所察觉, 也只能人为地加以调整, 很难系统地加以分析和评价。

在仓储单位存货成本分配有一些关键的问题, 解决这些问题, 才可能成功地实施ABC分配模式。

以活动为基础确定成本的方式将所有的有关费用与完成增值活动联系起来。典型的存货成本分为3类:直接成本、间接成本和日常费用。直接成本容易确认, 即可以从传统的成本会计中提取的直接费用。间接费用是难以分割的。作为仓储运作的各种相关资源, 在费用分摊的时候, 或多或少的是在固定费用的基础上分摊。

日常费用的分配是复杂的, 也是值得关注的。任何企业都承受着相当大的一笔日常费用, 例如水、电、暖气等[5]。传统会计将总的日常费用按照直接人工为基础进行分摊的方法日益引起争论[6]。应该从有效的以活动为基础的存货成本的角度, 合理分配日常费用。应遵循的总的规则是:某一项费用, 只有置于存货管理控制下的才能分配到存货成本。

首先在分配之初要进行库存物资的分类。由于库存物资种类繁多, 按其流动频率及存放条件, 大致可分成3大类物资:第1类是使用频率高的畅销物资;第2类是周转时间较长的物资;第3类是需要一定的保鲜要求存储过程中容易造成损失的物资, 如牛奶、面包、豆腐等。具体划分标准及相关指标如表2所示。

其次, 要对各子仓库进行优先级评定。由于各子仓库规模不同, 设备先进程度差别较大, 对于下属仓库众多的大型仓储企业, 综合这两项指标进行细划, 将子仓库分为5类, 优先级值分别为1, 2, 3, 4, 5。值为1的即为一般意义的基本规模、设备子仓库。值为2的优于1却次于3。值为3的是中等规模子仓库。依次类推。值为5的为规模最大、设备最先进的一类子仓库。

利用上述变量进行各子仓库初步常规分配PFAs (preliminary formula allocations) 计算。模式如下:

PFA =T×λ×μ×[α× (A/∑A) +

β× (B/∑B) +γ× (C/∑C) ] (1)

式 (1) 中, T是可分配资金总数;λ是仓库优先级值;μ是测算变量, 下文中将会详细介绍。α, β, γ是确定3类库存物资的权重系数, 其值可按不同子仓库的情况具体确定, 如偏重于改善A类产品的库存状况, 则扩大α。但其和为1, 既100%。如我们可以选择相等比重α=β=γ=1/3。以日为单位, A是本子仓库当前第1类物资的数量, ∑A整个公司当前第1类物资的总量。B是本子仓库当前第2类物资的数量。∑B整个公司当前第2类物资的总量。C, ∑C则分别表示当前第3类物资的单位数量和总量。

计算公式中有些变量是已知的, 有些则要通过计算才能求得。可分配资金总量T已知。子仓库中3类物资数量与各类物资总量之比 (A/∑A) 、 (B/∑B) 、 (C/∑C) 为已知。子仓库优先级变量λ及3类物资权重系数α, β, γ已确定。

唯一未知的测算变量μ, 要根据分配公式和上述已知变量求出。 μ是用来平衡计划可分配资金与实际分配资金的变量。 μ是由其它变量来确定的, 为了计算μ必须首先确定各子仓库优先级的近似值。为了保证资金总量的实际分配不超过计划可用资金, 这一步骤必不可少。

具体方法是按子仓库优先级, 将优先级相同的子仓库的同类物资数量相加得出A, B, C, 再代入 (1) 式得出:

∑ (PFA) 1 =T×1×μ×[α× (A1/∑A) +β× (B1/∑B) +γ× (C1/∑C) ] (2)

∑ (PFA) 2 =T×2×μ×[α× (A2/∑A) +β× (B2/∑B) +γ× (C2/∑C) ] (3)

∑ (PFA) 3 =T×3×μ×[α× (A3/∑A) +β× (B3/∑B) +γ× (C3/∑C) ] (4)

∑ (PFA) 4 =T×4×μ×[α× (A4/∑A) +β× (B4/∑B) +γ× (C4/∑C) ] (5)

∑ (PFA) 5 =T×5×μ×[α× (A5/∑A) +β× (B5/∑B) +γ× (C5/∑C) ] (6)

(2) + (3) + (4) + (5) + (6) 得

∑ (PFA) 1 +∑ (PFA) 2 +∑ (PFA) 3 +∑ (PFA) 4+∑ (PFA) 5 =PFA

由于T, An, Bn, Cn, ∑A, ∑B, ∑C, α, β, γ已知, 可通过等式求出μ的值。一旦求出μ的值, 代入 (1) 式, 分别代入已知变量, 即可求出各子仓库的库存费用初步常规分配值。

物流企业使用ABC分配模型的基本思路是:明确成本计算对象后, 把物流企业所耗费的各种资源成本分配给各个作业, 再将各作业成本库的成本分配给最终服务产品。物流企业实施作业成本法的步骤如图1所示。

由于ABC分配模型涉及成本计算问题, 也涉及成本控制问题, 是一项非常繁琐的系统工程, 单凭借手工操作是无法完成的, 所以要有效地实施ABC模型必须与电子计算机管理信息系统相结合, 这样才能降低实施成本。随着市场经济的逐步建立和完善、现代企业制度改革的不断深入, 企业必将面临日益激烈的市场竞争, 也将会更多地采用新技术, 提高生产的自动化程度, 普遍应用计算机技术, 这也为模型的采用创造了越来越有利的条件。

ABC分配模型的导入方案与物流企业布局以及业务流程有着紧密的联系, 通过调查分析, 可以优化物流业务流程, 为确定作业动因及作业成本中心奠定基础, 为设计作业成本实施方案做好准备工作。

ABC分配模型不仅仅是一个成本计算过程, 而是从生产到销售全方位的一个非常复杂的系统工程, 因此企业在运用该模型时, 要做好各项基础工作, 尤其是计量、生产统计等工作。该分配模型的顺利实施, 应该与全面质量管理、零存货和零缺陷等管理密不可分, 所以, 应抓好各项配套管理工作。

运用ABC模型的关键是进行作业以及动因分析, 而要分析清楚作业及其动因, 除了要掌握会计和管理知识是不够的, 还必须懂得一些生产工艺流程和相关技术方面的知识, 必须经过会计人员、管理人员、技术人员和其它有关人员密切配合, 才能达到预期的效果。所以ABC模型需要实行全员成本管理。

ABC成本分配模型在对于仓库资金分配的整个预算过程, 是清晰透明的。该方法不仅方便仓储部门内部了解资金分配情况, 也方便了企业领导及上级业务主管部门全面而细致地了解仓库资金的分配情况。有了这样一个透明度最为清晰、分配工作反映最为全面的窗口[7], 对于领导更加科学的指导仓库业务工作和仓库建设工作, 有很大的帮助。

这一分配模型核心算法计算过程简单, 部门内外的人员均可根据实际情况理解方法并参与设定相关变量。这样一来, 更加有助于领导参照实际情况调整资金分配的侧重点。该方法不仅为仓储部门的领导在决策时提供咨询建议, 也为部门间业务协调和企业上级领导的决策提供咨询。

在实践中, 根据各子仓库资金分配状况, 可以及时做出货物进货计划调整以及科学、有效、合理地安排仓库间的物资移动计划, 提高资金的使用效率, 并保证了入库物资的质量。从而帮助领导在改善物资储备条件, 确保物资质量, 提高作业效率, 减轻劳动力强度做出正确的决策。

仓库管理经费占到企业财务支出非常重要的比重, 而且开支情况复杂, 在分配和使用过程中如果监管机制不够完善, 就可能造成资产流失。而今, 企业中需要管理的物资品种极为丰富, 集中管理的难度非常大, 如果选择的分配模式不当, 不仅难以做到公平分配, 更难以发挥对不法行为的限制作用。

ABC成本分配模型, 引入了平衡指数μ, 避免了实际分配超支情况的发生, 并且促进PFA的正确执行, 只有按正确的PFA分配, 才能促进其他业务的顺利完成。因此, 该模式保证了库存资金的合理分配, 从总体上, 监督了各子仓库专款专用, 决不允许任何单位和个人随便差借和挪用, 以保证资金的在位情况。

按计划生产、储存、分配、运输的时代已经过去, 没有人会质疑物质极大丰富的今天, 仓库管理的日趋复杂性。如何在有限的条件下合理地利用和配置资源, 使产业最优化, 效率最大化, 不仅关系到整个仓储部门产品维护、资金周转、设备更新, 更从某种程度上影响着整个企业, 特别是大型连锁仓储企业的资金占用水平以及资产运作效率。选择合理的仓储费用分配模式, 是加强仓库管理工作的重要内容, 是提高企业竞争力的需要, 更能成为企业的利润源泉。

ABC成本分配模型是主观与客观相结合的新型仓储流动资金分配模式, 它以库存货物量为主要考虑因素, 并在整个分配过程中融入了决策者的主观因素 (α, β, γ的确定) , 将库存费用分配给各子仓库。其主要特点在于结果的公开性、分配过程的易理解性、投入的意义性, 从而能够整体反映库存物资的周转情况, 为领导的决策提供咨询, 监督经费使用。