关于仓储型物流企业成本的精细化核算的研究

随着我国经济的高速发展和电子商务的广泛应用, 物流业得到了前所未有的关注和发展。无论企业数量、规模, 还是设施、设备的投入, 信息化等高新技术的应用等, 都在发生着日新月异的变化。但同时物流企业也面对着激烈的市场竞争和整个行业在初步发展阶段的诸多问题。其中成本问题, 是任何企业都无法回避且关系到企业生存发展的关键问题。特别是今年石油价格的上涨和劳动力成本上升, 给本来已面临巨大压力的中国物流企业雪上加霜。这一问题的解决, 首先需改变粗放式经营管理思想, 在正确核算成本的基础之上, 实施精细化管理来适应现代物流业发展的需要。

虽然我国在2006年已经颁布了国家标准GB/T20523-

2006《企业物流成本构成与计算》, 对规范物流企业的成本核算起到了指导和促进作用。但近两年来通过对数家企业的调查, 发现普遍存在着以下几方面的问题。

我国物流企业长期以来, 基于“全部成本核算”的理念, 大多是收支两条线, 按大类来进行财务核算, 收支相抵后确定盈亏。但随着市场竞争的加剧和成本的持续上升, 管理者亟需了解物流作业的详细成本, 及部分成本发生变化时对总成本和利润的影响。而“全部成本核算”法核算方法的局限, 很难提供精确、详细的成本数据, 如具体的作业成本、物流产品成本和不同客户成本等, 无法满足管理层为应对市场变化, 做好预测、决策工作的需要。

机械化、自动化大大提高了物流作业效率, 却带来了耗费大, 费用分配复杂的问题。设备消耗多种资源 (包括人工、动力、折旧、维护等) , 参与各种货物的多项作业, 简单地按作业时间、作业量等进行费用分摊, 往往造成成本信息的误差。必须综合各种因素, 通过定期测算、构建分配数学模型, 进行合理地归集、分配, 正确地计算设备作业成本, 这对财务工作提出了更高的要求。

“平均费率核算”比较适用于大量、少品种的传统运输、仓储业, 却不适合多样化、个性化物流服务的要求。企业为满足客户不同的需求, 必然付出不同的成本费用。平均化不仅掩盖了部分作业成本过高及不合理作业的浪费, 也让管理者无法清楚不同服务或客户的赢利水平。所以引入适合现代物流运作特点的成本核算方法, 是改变粗放式经营管理的有效途径。

目前很多大中型物流企业都引进管理信息系统, 包括仓库管理系统、配送管理系统等。由于物流成本核算的复杂性和特殊性, 多数企业的管理信息系统中会计核算功能不能实现, 或会计核算系统和管理信息系统是彼此独立的。信息不能共享, 增加了核算工作量和难度, 而管理信息系统强大的数据库功能未得到充分利用。

针对物流企业存在的问题, 在现行财务核算体系的基础上, 遵循《会计法》和财政部2006年颁布的《企业会计准则》, 借鉴国外物流管理的经验, 引入作业成本法的理论思想, 综合应用管理信息系统的数据归集、计算功能, 以仓储型企业的实际运营为例, 并考虑未来业务的扩展, 设计了精细化成本核算的方案。

基于企业现行会计核算账簿、科目的设置, 并参照《企业会计准则》的规定, 依据物流企业各项成本费用与业务的关系, 把成本费用账户划分为四大类, 如图1所示。

(1) 主营业务成本:指与仓储业务直接相关的费用, 包括直接费用和共同费用。其中直接费用是那些与每单业务有直接对应关系, 且可直接记入该业务的费用, 如运输费 (铁路、船舶、汽车费用等) 、装卸费、包装材料费;共同费用是那些与仓储业务直接相关但需分配后才能记入各业务的费用, 如人工费、燃料动力费、维护费、折旧费、场地使用费等。

(2) 营业费用:与仓储业务相关的间接费用, 暂时不分摊到具体每单业务上, 如业务费、广告信息费、保险费等。

(3) 管理费用:指管理部门如综合部门、财务等发生的人工费、办公费、差旅费等各项费用, 明细科目延用现行分类方法。

(4) 财务费用:指经营活动中因资金使用而发生的各项费用, 如利息、手续费等。

为了突出物流企业运营的特点, 理清成本形成、变化的规律, 方便企业的实际操作, 本方案以与业务直接关联的第 (1) 类主营业务成本为研究对象, 其他三类费用本文中暂不作论述, 但核算的基本原理同样适用。

仓储型企业从收到到货通知至货物发送的整个业务过程, 按重要性和相关性原则, 可划分为到货、入库、保管、流通加工、出库、发运六大作业环节;作业环节又可细分为设备作业、人工装卸、包装、理货等若干个作业项目。它们之间既有一对一, 也有一对多或多对一的关系, 详细的关联情况见表1。随着市场环境和企业业务的发展、变化, 作业环节和项目的划分可再进行增加或删改。

与通常按部门或功能为主的分类核算方式不同, 本方案以作业环节和作业项目为成本核算对象。

主营业务成本中的直接费用在会计账簿和仓库管理系统中都有明确记录, 如运输费、装卸费、包装材料费等, 按实际数量、金额记入每笔业务的单据中, 财务部门核对后, 即可直接汇总计算结果。

但多项作业共同耗费的费用, 如人工、设备、场地等共同费用, 在会计账簿中有发生额的记录, 可以汇总计算金额, 却没有作业量的详细记录, 需调用仓库管理系统中作业量和作业时间的数据, 并与业务部门协作, 经过科学的测算, 确定分配原则和方法, 合理地计算成本。因物流作业与产品生产不同, 常用的品种法、批量法等方法不适用于共同费用的分配, 也因此引发了物流成本核算方法的争议。本方案拟采用以下步骤进行解决。

(1) 作业计量单位。货物计量单位有多种多样, 如吨、托盘、箱、件、袋、包等, 数目繁多。为保证会计核算的公正合理性, 首先需在仓库管理系统中明确记录货物的原始数量单位, 并在核定各货物计量单位的换算比例的基础上, 调整为通用的作业计量单位。

(2) 作业难度系数。由于货物体积、比重不同, 进行装卸搬运等作业时, 即使重量相同, 也会有不同的人力、物力消耗;或是相同货物, 因包装不同等原因, 会造成作业难易程度和耗时的差别。所以需依据日常作业经验和统计测算, 确定大类货物作业难度系数, 与实际作业量相乘, 折算作业当量。

(1) 人工费。人工费一般以人员作业时间或作业量为基准进行分配。由于作业时间细化统计比较繁琐 (日本企业很多以分、秒为单位进行统计) , 会造成企业操作困难, 现阶段可初步按人员各作业环节的平均作业时间比例进行分配, 求出单位作业成本。在条件成熟后, 根据管理需要, 再近一步调整、细化作业时间统计。

作业当量=某环节实际作业量×该环节人工作业时间/各环节人工作业时间之和

作业环节单位人工成本=计算期某作业环节分配额/同期该作业环节的实际作业量

(2) 设备费用。动力燃料费、设备维修费、设备折旧、辅助人工费用可按设备类别设置二级或三级明细帐进行分别核算, 如吊车 (行车) 、叉车 (抱车) 、转运车等, 也可在仓库管理系统设置辅助统计帐进行计算, 累计得出的各设备消耗费用额 (见表2) ;再依据仓库管理系统中记录的各设备作业量, 经难度系数的调整、折算作业当量后进行汇总计算 (见表3) ;则某一设备消耗费用额与该设备作业当量的商即是该设备的单位作业成本, 公式为:

设备单位作业成本

如果部分设备分类明细核算现阶段尚未进行, 同理可按企业内的实际情况, 以各类设备的平均消耗比例进行分配, 求出各设备的单位作业成本。

(3) 场地费用。主要是对库房等设施的折旧和场地使用费、租赁费等的核算。分配基本按储位或面积、体积和时间 (天) 进行, 企业可依据各自仓库的条件等作决定, 如场地费用除以仓库储位数及计算期天数可得出每个储位一天的成本。

上述各种设备及人工、场地费的单位成本计算取得后, 通过管理信息系统设置的货物成本费用明细表 (见表4) , 分别代入作业项目的单位成本栏, 与作业量相乘, 得到各作业项目应分摊的成本额, 再与所发生的直接费用进行累加汇总, 即可得出各单业务的成本额。

另外, 各项单位成本数据清楚后, 依照同样的原理, 又可按货物类别、顾客、业务部门等进行分类汇总和成本结算;也可按作业环节、项目和总成本进行结算, 以满足管理者和客户的不同需求。

通过对物流作业基本项目成本的核算, 我们可以掌握各种作业、业务及客户所发生的成本, 并根据不同期间成本数据的变化, 进行分析比较, 找出成本增减变化的主要原因及改善不合理作业的措施。在本方案运行稳定后, 可综合数期的成本数据, 确定各作业的单位标准成本, 作为成本预算管理和绩效考核的依据, 为减少成本浪费, 整合优化业务流程, 开发物流服务产品提供数据支撑。当然本方案只是针对本土仓储型企业会计核算的初步探索, 还需在实际应用中进行完善、充实, 以适应我国物流企业的需求, 提高精细化管理水平, 促进物流业的顺利发展。